Erbschaftsteuer: Fortsetzungsklausel und Abfindungsanspruch bei Tod eines Kommanditisten

Stirbt ein Kommanditist und ist die Vererbung seines Kommanditanteils durch den Gesellschaftsvertrag zugunsten eines Abfindungsanspruchs ausgeschlossen, muss der Erbe bei der Erbschaftsteuer einen Abfindungsanspruch versteuern, der zu seinem Privatvermögen und nicht zum steuerlich begünstigten Betriebsvermögen gehört. Ist der Abfindungsanspruch höher als der steuerliche Wert des Anteils des verstorbenen Kommanditisten, wird die negative Differenz nicht bei der Erbschaftsteuer berücksichtigt.

Hintergrund

Stirbt der Gesellschafter einer Personengesellschaft, kann durch eine sog. Fortsetzungsklausel im Gesellschaftsvertrag vereinbart werden, dass die Personengesellschaft durch die verbliebenen Gesellschafter fortgesetzt wird. Dem einzelnen verbleibenden Gesellschafter wächst dann im Umfang seiner Beteiligungsquote der Anteil des verstorbenen Gesellschafters an (sog. Anwachsung). Die Erben des verstorbenen Gesellschafters haben in diesem Fall aber einen Abfindungsanspruch gegen die Personengesellschaft.

Sachverhalt

Die Mutter des Klägers war Kommanditistin einer KG. Als sie starb, hinterließ sie vier Kinder, die ebenfalls an der KG beteiligt waren, und zwar bis zum Tod ihrer Mutter mit jeweils 20 % (ebenso wie ihre Mutter). Der Gesellschaftsvertrag der KG sah vor, dass im Todesfall die KG ohne die Erben des verstorbenen Gesellschafters fortgesetzt wird; dafür sollte den Erben ein Abfindungsanspruch zustehen. Aufgrund des Todes der Mutter waren somit die vier Kinder, zu denen auch der Kläger gehörte, nun mit jeweils 25 % statt wie bislang mit 20 % beteiligt; der steuerliche Wert des Anteils der Mutter wurde auf 1,2 Mio. € festgestellt. Als Erben ihrer Mutter stand den vier Kindern ein Abfindungsanspruch in Höhe von 2 Mio. € zu. Der Kläger begehrte den Ansatz eines negativen Wertes bei der Erbschaftsteuer, indem er 1/4 der Differenz von 800.000 € (1,2 Mio. € steuerlicher Anteilswert abzüglich 2 Mio. € Abfindungsanspruch) geltend machte. Das Finanzamt setzte einen Abfindungsanspruch des Klägers von 500.000 € an, berücksichtigte aber keinen negativen Wert.

Entscheidung

Der Bundesfinanzhof (BFH) wies die hiergegen gerichtete Klage ab:

  • Zum einen hat der Kläger im Wege der Anwachsung ein Viertel des Anteils seiner Mutter erlangt. Diese Anwachsung unterliegt jedoch nicht der Erbschaftsteuer, weil die Anwachsung auf gesellschaftsvertraglicher Grundlage erfolgt ist und nicht auf erbschaftsteuerlicher Grundlage. Denn zur Anwachsung kam es, weil im Gesellschaftsvertrag eine Fortsetzungsklausel vereinbart war, nach der die KG beim Tod eines Gesellschafters unter den verbliebenen Gesellschaftern fortgesetzt wird.
  • Zum anderen steht dem Kläger ein anteiliger Abfindungsanspruch zu. Dieser gehört zum erbschaftsteuerlich relevanten Nachlass. Er ist dem Privatvermögen zuzuordnen und nicht dem steuerlich begünstigten Betriebsvermögen, da der Kläger den Abfindungsanspruch in seiner Eigenschaft als Erbe der verstorbenen Gesellschafterin, seiner Mutter, erworben hat.
  • Zum Betriebsvermögen würde der Abfindungsanspruch nur dann gehören, wenn der Kläger und seine Geschwister einen Anteil an der KG im Wege der Erbfolge – und nicht auf der Grundlage einer gesellschaftsrechtlichen Vereinbarung – erworben hätten und für diesen Anteil nun einen Abfindungsanspruch erhielten.
  • Ein negativer Wert in Höhe der Differenz zwischen dem steuerlichen Wert des Anteils (1,2 Mio. x 25 % [Anteil des Klägers am steuerlichen Wert des Anteils] = 300.000 €) und dem Wert der Abfindung (2 Mio. € x 25 % [Anteil des Klägers an der Abfindung] = 500.000 €), mithin in Höhe von 200.000 €, ist erbschaftsteuerlich nicht zu berücksichtigen. Erbschaftsteuerlich kann nach dem Gesetz nur eine positive Differenz angesetzt werden, wenn nämlich der Anteil einen höheren steuerlichen Wert hat als die Abfindung und damit die verbliebenen Gesellschafter bereichert werden; in diesem Fall erfolgt eine Besteuerung, obwohl die Bereicherung, die bei den verbliebenen Gesellschaftern aufgrund der Anwachsung und der zu niedrigeren Abfindung eintritt, auf gesellschaftsrechtlicher Grundlage erfolgt. Eine Erweiterung dieser Regelung auf Fälle mit einer negativen Differenz, in denen die verbliebenen und fortsetzenden Gesellschafter zugleich auch Erben des verstorbenen Gesellschafters sind, kommt nicht in Betracht.

Hinweise

Der Abfindungsanspruch gehört auch nicht zum erbschaftsteuerlich begünstigten Sonderbetriebsvermögen, auch wenn es sich um eine Forderung gegen die Personengesellschaft handelt. Der Abfindungsanspruch hängt nämlich nicht wirtschaftlich mit dem Gesellschaftsverhältnis zusammen. Eine spätere Einlage in das Sonderbetriebsvermögen wäre unbeachtlich, weil bei der Erbschaftsteuer das Stichtagsprinzip gilt, d.h. es kommt auf den Todestag an.

Im Ergebnis wurde ein anteiliger Abfindungsanspruch in Höhe von 500.000 € (2 Mio. € x 25 % Anteil des Klägers) bei der Erbschaftsteuer angesetzt. Die Differenz zwischen dem anteiligen Abfindungsanspruch und dem anteiligen Wert des Anteils blieb außer Ansatz, weil sie negativ war.

BFH, Urteil v. 8.6.2021 – II R 2/19

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