Keine Anfechtung des Feststellungsbescheids der GmbH durch Gesellschafter

Der Bescheid über die Feststellung des steuerlichen Einlagekontos, der gegenüber der GmbH ergeht, kann nur durch die GmbH angefochten werden, nicht aber durch einen Gesellschafter der GmbH. Der Gesellschafter hat kein sog. Drittanfechtungsrecht, auch wenn ihn der Bescheid mittelbar betrifft.

Hintergrund: Die Einlagen, die die Gesellschafter einer GmbH in die GmbH einzahlen, werden im sog. steuerlichen Einlagekonto festgehalten und festgestellt. Hierzu ergeht jedes Jahr ein Feststellungsbescheid. Werden die Einlagen später an die Gesellschafter zurückgezahlt, kann dies steuerfrei erfolgen, wenn u.a. die Einlagen vorher im steuerlichen Einlagekonto festgestellt worden waren. Ohne diese Feststellung kann die Rückgewähr der Einlagen nicht steuerfrei erfolgen, sondern wird als Ausschüttung mit 25 % besteuert.

Sachverhalt: Die Klägerin war eine dänische AG, die Gesellschafterin der in Deutschland ansässigen D-GmbH war. Die Klägerin tätigte im Jahr 2007 eine Einlage in Höhe von 800.000 € in die Kapitalrücklage der D-GmbH. Allerdings wurde die Einlage in der Erklärung über das steuerliche Einlagekonto der D-GmbH zum 31.12.2007 zu Unrecht nicht erklärt und daher im Feststellungsbescheid über das steuerliche Einlagekonto vom 22.12.2008 nicht festgestellt. Der Bescheid wurde nur der D-GmbH, nicht aber der Klägerin bekannt gegeben; die D-GmbH legte gegen den Bescheid keinen Einspruch ein. Am 18.1.2018 legte die Klägerin Einspruch gegen den Feststellungsbescheid ein und erhob anschließend Klage. Das Finanzamt hielt den Einspruch und die Klage für unzulässig.

Entscheidung: Der Bundesfinanzhof (BFH) wies die Klage ab:

Der Feststellungsbescheid über das steuerliche Einlagekonto zum 31.12.2007 richtete sich gegen die D-GmbH und konnte daher nur von der D-GmbH angefochten werden. Diese Anfechtung war aber unterblieben, weil die D-GmbH gegen den Bescheid keinen Einspruch eingelegt hatte.

Die Klägerin war nur Gesellschafterin der D-GmbH und konnte daher den Feststellungsbescheid über das steuerliche Einlagekonto nicht anfechten. Der Klägerin stand kein sog. Drittanfechtungsrecht zu.

Zwar ist die Klägerin vom Inhalt des Bescheids betroffen, weil die von ihr geleisteten Einlagen später nicht steuerfrei an sie zurückgewährt werden können. Dennoch führt dies nicht zu einem Drittanfechtungsrecht. Denn würde man jedem Gesellschafter einer Kapitalgesellschaft ein Anfechtungsrecht einräumen, hinge die Bestandskraft des Bescheids davon ab, ob und wann der einzelne Gesellschafter Einspruch einlegt; dabei wäre zu berücksichtigen, dass die Einspruchsfrist erst mit der jeweiligen Bekanntgabe an den einzelnen Gesellschafter beginnt, so dass hier für jeden Gesellschafter die Einspruchsfrist unterschiedlich beginnen könnte. Dies hätte auch Auswirkungen auf die Verjährung.

Hinweise: Der Gesellschafter muss über seine Stellung als Gesellschafter versuchen, die Kapitalgesellschaft dazu zu bewegen, gegen einen fehlerhaften Feststellungsbescheid Einspruch einzulegen. Dies wird allerdings in der Praxis allenfalls dann gelingen können, wenn der Gesellschafter einen wesentlichen Einfluss auf die Kapitalgesellschaft hat.

Wird ein fehlerhafter Feststellungsbescheid bestandskräftig, weil er nicht von der Kapitalgesellschaft angefochten worden ist, wirkt sich die Einlage des Gesellschafters jedenfalls im Fall der Veräußerung oder Aufgabe seiner Beteiligung an der Kapitalgesellschaft steuerlich vorteilhaft aus; denn sie mindert dann als nachträgliche Anschaffungskosten den Veräußerungs- bzw. Aufgabegewinn.

Ein Drittanfechtungsrecht wird mitunter im Steuerrecht anerkannt. Allerdings handelt es sich dann um einmalige Sachverhalte wie z.B. der Einbringung eines Betriebs in eine Kapitalgesellschaft. Hier kann der einbringende Gesellschafter einen fehlerhaften Wertansatz im Körperschaftsteuerbescheid der Kapitalgesellschaft anfechten, weil ein überhöhter Wertansatz seinen Veräußerungserlös erhöht. Im Streitfall ging es jedoch nicht um einen einmaligen Sachverhalt, sondern der Feststellungsbescheid über das steuerliche Einlagekonto ist ein Dauersachverhalt, weil die Feststellung in jedem Jahr erfolgt.

BFH, Urteil v. 21.12.2022 - I R 53/19